Vorvertrag ist für die Immobilienertragsteuer unbeachtlich

Seit 1.4.2012 unterliegen sämtliche Gewinne aus der Veräußerung von Grundstücken grundsätzlich der Immobilienertragsteuer, sofern nicht ein Befreiungstatbestand gegeben ist. Insbesondere der Hauptwohnsitzbefreiung bzw. der Herstellerbefreiung kommen in diesem Zusammenhang erhebliche Bedeutung zu. Die gesetzlichen Bestimmungen zur Immobilienertragsteuer sind mit 1.4.2012 in Kraft getreten, wobei Grundstücksverkäufe, welche nach diesem Stichtag abgeschlossen werden, der Steuer unterworfen werden. Bei Neugrundstücken, welche nach dem 31. März 2002 angeschafft wurden, kommt beim Verkauf ein Steuersatz von 30% auf den Veräußerungsgewinn zu tragen. Bei sogenannten Altgrundstücken (Ankauf vor dem 31. März 2002) wird die Bemessungsgrundlage für die Immobilienertragsteuer pauschal mit 14% des Veräußerungserlöses angenommen. Durch den besonderen Steuersatz von 30% ergibt sich hier eine Steuerbelastung von 4,2% vom Veräußerungserlös.

Vor den VwGH (GZ Ra 2017/15/0098 vom 3.4.2019) kam nun ein Fall, in dem ein Vorvertrag über den Verkauf eines Grundstücks vor dem 1.4.2012 abgeschlossen worden war. Der tatsächliche Kaufvertrag kam aber erst nach diesem Stichtag zu Stande. Das Finanzamt ging davon aus, dass der tatsächliche Kaufvertrag für den Zeitpunkt der Besteuerung maßgeblich sei und schrieb Immobilienertragsteuer vor. Das BFG schloss sich dieser Meinung an. Der Steuerpflichtige argumentierte hingegen, dass auch im alten Regime der Spekulationssteuer aufgrund der Rechtsprechung (VwGH GZ 87/13/0096 vom 9. 11.1988) der Vorvertrag für den Zeitpunkt der Besteuerung maßgeblich gewesen sei.

Der VwGH wich nun in seinem Urteil im Ergebnis von dieser alten Rechtsprechung ab. Maßgeblich für die Immobilienertragsteuer ist das tatsächliche Verpflichtungsgeschäft. Vorverträge sind im Regelfall auf den künftigen Abschluss von Kaufverträgen gerichtet und vermittelten noch keinen klagbaren und durchsetzbaren Anspruch auf Übertragung einer Liegenschaft. Maßgeblich für Zwecke der Immobilienertragsteuer ist die Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums. Somit schränkt der VwGH durch sein Urteil ein Abweichen zwischen zivilrechtlichem Eigentum und wirtschaftlichem Eigentum weiter ein. Ein Auseinanderfallen von zivilrechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum ist nur noch dann anzunehmen, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer insbesondere die volle Verfügungs- und Nutzungsmöglichkeit bzw. die Möglichkeit des uneingeschränkten Lukrierens von Wertsteigerungen hat und auch die Vermögensminderungen beim Absinken des Wertes tragen muss. Da diese Kriterien bei der Konstruktion eines Vorvertrags nicht erfüllt sind, kann die mit dem wirtschaftlichen Eigentum argumentierende alte Rechtsprechung des VwGH zu Vorverträgen nicht mehr ins Treffen geführt werden.

Die private Grundstücksveräußerung nach § 30 EStG wird also nicht durch einen Vorvertrag, sondern durch das tatsächliche Verpflichtungsgeschäft auf Übertragung eines Grundstückseigentums, in der Regel den Kaufvertrag, getätigt. Damit besteht ein Gleichklang mit der Grunderwerbsteuer, bei der ebenfalls auf den Kaufvertrag und nicht auf den Vorvertrag abgestellt wird.